GENESIS OF THEORY AND PRACTICE OF BUDGETING
Rubrics: ECONOMICS
Authors:
1.
FSBEI HVE «Siberian state industrial university»
2.
FSBEI HVE «Siberian state industrial university»
Type:
Article
Pages:
from 136
to 141
Status:
Published
Received:
30.04.2015
Accepted:
30.04.2015
Published:
30.04.2015
Subject area:
UDK 658.15(09):622
UDK 66 Химическая технология. Химическая промышленность. Родственные отрасли
UDK 60 Прикладные науки. Общие вопросы
UDK 66 Химическая технология. Химическая промышленность. Родственные отрасли
UDK 60 Прикладные науки. Общие вопросы
Language:
Russian
Keywords:
Budgeting, cameral book-keeping, genesis, business managment
Abstract (English):
Specific and proven management instruments such as budgeting are necessary in the modern conditions of the development of the Russian economy. Its application is needed and approved at any enterprise to increase its efficiency. In this article the historical aspect of the formation and development of budgeting in the Russian economy has been systematized. The historical research method as a kind of the genetic one has been applied. The chronological pereodisation of the genesis of budgeting has been identified, as well as the basic distinctive features of budgeting in these chronological boundaries. Theoretical foundations of budgeting with the necessity to study the identified economic phenomenon during its development have been analysed. Based on European and Russian experience two directions of budgeting development have been identified and the description of their distinctive features has been given. The role and the place of budgeting in the modern business management at Russian enterprises have been outlined. The results of this study will help top-managers of various enterprises of all economic sectors to understand the efficiency of budgeting as an instrument of the strategic and short-term management of the enterprise. Without budgeting, the achievement of competitive power in the market is contingent on coincidence. Dynamically developing enterprises may themselves master the technology of budgeting and develop corresponding documentation.
Specific and proven management instruments such as budgeting are necessary in the modern conditions of the development of the Russian economy. Its application is needed and approved at any enterprise to increase its efficiency. In this article the historical aspect of the formation and development of budgeting in the Russian economy has been systematized. The historical research method as a kind of the genetic one has been applied. The chronological pereodisation of the genesis of budgeting has been identified, as well as the basic distinctive features of budgeting in these chronological boundaries. Theoretical foundations of budgeting with the necessity to study the identified economic phenomenon during its development have been analysed. Based on European and Russian experience two directions of budgeting development have been identified and the description of their distinctive features has been given. The role and the place of budgeting in the modern business management at Russian enterprises have been outlined. The results of this study will help top-managers of various enterprises of all economic sectors to understand the efficiency of budgeting as an instrument of the strategic and short-term management of the enterprise. Without budgeting, the achievement of competitive power in the market is contingent on coincidence. Dynamically developing enterprises may themselves master the technology of budgeting and develop corresponding documentation.
Keywords:
Budgeting, cameral book-keeping, genesis, business managment
Budgeting, cameral book-keeping, genesis, business managment
Введение За последние двадцать с лишним лет российская экономика переживает изменения, которые на Западе заняли несколько веков. В условиях быстрого развития российской рыночной экономики становятся необходимыми конкретные инструменты управления предприятием, например, бюджетирование. Его применение является насущной потребностью в любой хозяйственной отрасли, будь то пищевая промышленность или горнодобывающая, тем более что добываемые энергоносители - это «хлеб» любой промышленности, в том числе пищевой. Цель данного исследования - отразить исторический аспект развития бюджетирования. Бюджетирование - это система принципов и приемов управленческого учета, предназначенная для выражения планов в количественном и стоимостном выражении, мониторинга их выполнения, направленная на эффективное управление ресурсами предприятия. Сущность бюджетирования состоит в том, что исходя из стратегических и тактических целей, планируется деятельность организации, которая воплощается в конкретных показателях бюджетов, нацеленных на выполнение определенных задач и идентифицируемых средствами бухгалтерского учета. В процессе деятельности и после завершения отчетных периодов выявляются отклонения, анализируются их причины и принимаются соответствующие управленческие решения. Следует отметить, что вопросы становления и развития бюджетирования в историческом аспекте недостаточно широко изучены и освещены в экономической литературе, как российской, так и зарубежной, в отличие от истории развития бухгалтерского учета, которой посвящены фундаментальные исследования выдающихся российских ученых: Я.В. Соколова, В.Я. Соколова, Ф.В. Езерского, Н.И. Попова, А.П. Рудановского, Н.С. Лунского, И.Р. Николаева, А.М. Галагана, В.И. Стоцкого, Я.М. Гальперина, В.Б. Ивашкевича и других. В их трудах рассматривались различные аспекты истории становления бухгалтерского учета и в западной экономике, и в российской. Однако научной задачи генезиса бюджетирования в них не исследовалось. Объект и методы исследования Объектом данного исследования является генезис бюджетирования. В качестве основного был использован исторический метод - разновидность генетического. Для достижения поставленной цели были выполнены следующие задачи исследования: 1) осуществлена периодизация времени зарождения бюджетирования; 2) установлены основные отличительные особенности развития бюджетирования в указанных хронологических рамках; 3) рассмотрен исторический аспект развития бюджетирования. Несомненно родство бюджетирования и бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими управленческие решения. Управленческий учет является неотъемлемой составной частью бухгалтерского учета наряду с финансовым учетом и теорией бухучета. Бюджетирование и управленческий учет, и, как следствие, бухгалтерский учет связаны в едином управленческом цикле - последовательности процессов планирования, учета, контроля и анализа, выполнение которых позволяет осуществлять управление организацией (рис. 1). Рис. 1. Схема связи бюджетирования с этапами управленческого цикла на предприятии Вся история учета разделяется на историю коммерческого и камерального (бюджетного) учета. Поэтому нам представляется возможным исторический аспект развития бюджетирования связать с историей возникновения и развития камерального учета, так как по сути это история развития бюджетного учета. В своем становлении камеральная бухгалтерия прошла три этапа [2]. 1. Старая камеральная бухгалтерия господствовала с XII до середины XVIII в. Ее сущность сводилась к тому, что в центре внимания бухгалтеров находился учет доходов и расходов денежных средств. Камеральное счетоводство - одна из форм простого счетоводства, т.е. без применения двойной записи. Оно преобладало в учетной практике определенного исторического периода, о чем свидетельствует появление специальной дисциплины, «камеристики» (камералистики), которая преподавалась в XVII-XVIII вв. в университетах Германии и других европейских стран, a также со второй половины XIX в. в университетах России. 2. С середины XVIII по середину XIX в. в Европе появляется новая камеральная бухгалтерия, которую связывают с именами австрийских ученых М. Пуэхберга и И. Шротта. В своем капитальном труде М. Пуэхберг изложил основы этого направления в учете, смысл которого он видел в составлении и контроле сметы (бюджета) доходов и расходов. Каждый вид доходов и расходов представлял строго определенную статью, и бухгалтер контролировал, как хозяйственник соблюдает имеющийся у него финансовый план-бюджет. 3. Начиная с середины XIX в. дальнейшее развитие камеральной бухгалтерии происходило в направлении синтеза камерального и двойного учета (Ф. Вилла и А. Тонциг), хотя многим в то время это казалось невозможным (М. Рива). Значительный вклад в разработку идеи контрольной функции бюджетов внес Ф. Гюгли. В своих работах он пытался решить проблему учета при использовании бюджета и осуществить синтез двойной и камеральной бухгалтерии, называя ее константной бухгалтерией. Русские ученые также внесли определенный вклад в развитие этих идей. Среди них следует отметить Л.И. Гомберга, который выделял в качестве объектов исследования им же сформулированной новой науки экономологии смету (бюджет), бухгалтерию, контроль. В смете он видел инструмент планирования, связывая ее с хозяйственным расчетом, в основе деятельности бухгалтерии выделял причинно-следственные связи, а контроль трактовал как процесс установления соответствия хозяйственной деятельности интересам предприятия, признавая только предварительный и заключительный контроль. А.П. Рудановский предлагал ввести в классификацию счетов счета бюджета и пытался установить связь каждой операции с бюджетом, называя этот процесс бюджетированием [2]. Результаты и их обсуждение В российской истории становления и развития бюджетирования можно выделить пять этапов, которые представлены в табл. 1. Таблица 1 Исторические этапы становления и развития бюджетирования в России № Период развития Особенности развития этапа I Монастырский (начало XV - конец XVII в.) Введение камеральной бухгалтерии в монастырских хозяйствах монахами, зарождение калькуляции II Петровский и постпетровский (конец XVII - середина XIX и в.) Великие реформы Петра I и их последствия III Капиталистический (середина XIX - начало XX в.) Развитие промышленности и начало решения главной задачи управления - отслеживания в реальном масштабе времени успешности работы предприятия, превалирование камерального учета в промышленности IV Социалистический (начало - конец XX в.) Внедрение и развитие хозяйственного расчета V Рыночный (с конца XX в. по настоящее время) Применение различных схем бюджетирования и развитие услуг по постановке бюджетирования на предприятиях Монастырский период развития бюджетирования был связан с развитием государственного и монастырского хозяйства, что привело к появлению еще одного, может быть, самого русского принципа - принципа экономии. Он выразился, прежде всего, в зарождении калькуляции, что было найдено в замечаниях настоятеля Волоколамского монастыря Иосифа Волоцкого (1439-1515) об исчислении себестоимости церковных треб. Цены подобных услуг зависели от затрат на содержание монахов, занятых выполнением треб, а отнюдь не от спроса и предложения. Основу учета в государственном хозяйстве составляли инвентаризационные описи, выступавшие в виде дозорных книг. В начале каждого года (он начинался с 1 сентября) или в конце текущего под руководством опытных дьяков составлялись окладные книги. Каждый приказ (тогдашнее подобие министерства) ведал сбором налогов, и в каждом приказе открывалась самостоятельная окладная книга на ту область государства, которая закреплялась за данным приказом для покрытия его расходов. Такой порядок не гарантировал от злоупотреблений, но делалось все, чтобы уменьшить их число. В связи с этим особое внимание уделялось правилам оформления первичных документов (столбцов). Так, чтобы «принять документ к проводке», т.е. прежде чем записать в учетной книге, должна была быть сделана отметка дьяка (начальника отдела): «Дать деньги». Причем дьяк должен был проконтролировать выполнение. Результат контроля отмечался в учетной книге проставлением надписей: «Дано» или «Взято». Практически резолюции писались заранее мелкими служащими, а дьяк потом их просто подписывал. Развитая и сложная система учета имела место в Приказе сбора ратных людей. Учет был систематизирован, на каждый вид доходов и расходов здесь открывалась специальная книга: 1) «Приходная с посадов»; 2) «Приходная с дворян московских»; 3) «Приходная с бояр, и сокольничих, и с думных людей»; 4) «Домашняя с московских чинов людей»; 5) «Приходная жилецкая» и т.д. [5]. Подводя итог камеральному учету в монастырский период, можно сделать вывод: он был недостаточно точным, имели место искажения информации, что было вызвано коррумпированностью служащих. II этап (конец XVII - середина XIX в.) В XVIII в. правительство Петра I решительно признало отсталость России и встало на путь всесторонних реформ, которые затронули многие стороны хозяйственной и социальной жизни страны. Не избежала коренного изменения и постановка камерального учета. У великого преобразователя не сразу до него дошли руки, но уже в 1710 г. в правительственной газете «Ведомости о военных и иных делах» появилось загадочное и малопонятное слово «бухгалтер». В это время учету и контролю уделяется огромное внимание. Инструкции по организации учета издаются как государственные акты. Первый государственный акт, в котором нашли место вопросы учета, датируется 22 января 1714 г. Эти положения были обязательны для государственного аппарата и государственной промышленности. Крупнейшим событием в истории русского учета было издание Регламента управления Адмиралтейства и верфи от 5 апреля 1722 г. Здесь появились слова: бухгалтер, дебет, кредит. Особым приказом 11 мая 1722 г. была подчеркнута необходимость составления регламентов на других крупных предприятиях. Адмиралтейский регламент 1722 г. предусматривал довольно строгую систему натурально-стоимостного учета материалов. Адмиралтейский регламент оказал огромное влияние на всю систему бухгалтерского учета в России, в частности, на общегосударственную методику учета на материальных складах, где последовательно проводился принцип оформления всех фактов хозяйственной жизни с помощью первичных документов. Записи, не оправданные документами, не принимались. Огромное развитие учет получил на уральских металлургических заводах. Они были созданы крупнейшим металлургом того времени В.И. де Геннином (1676-1750), голландцем, находившимся на русской службе с 1698 г. Им была разработана законченная система учета на уральских металлургических заводах. Так, учет выработки предусматривал вывешивание у каждой домны табельной доски, на которой отмечалась мастерами выработка готовой продукции, а также количество идущего в переработку сырья [5]. III этап (середина XIX - начало XX в.) В первой половине XIX в. благодаря трудам четырех выдающихся русских бухгалтеров: К.И. Арнольда, И. Ахматова, Э.А. Мудрова и И.С. Вавилова - сформировалась русская школа бухгалтерского учета. Карл Иванович Арнольд (1775-1845) писал о бухгалтерии как о «сей толико важной, хотя, впрочем, многими пренебрегаемой науке» [5]. Возможно, что он первым разделил теорию и практику бухгалтерского учета. К теории он относил «способность составлять щета, их вести и пересматривать », а к практике - «круг всех к щетам принадлежащих дел», первая выступает как «счетная наука», вторая - как «счетная часть». Кроме того, К.И. Арнольдом была разработана методологическая основа бухгалтерии, были сформулированы основные понятия, основные принципы ведения учета, также он настаивал на ведении двойного счетоводства в государственном (бюджетном) хозяйстве. В дальнейшем идеи Арнольда развивали и совершенствовали Ахматов, Мудров и Вавилов. Все они внесли ощутимый вклад в развитие камеральной бухгалтерии в России, особенно в промышленности, где важно было учитывать себестоимость продукции. Последователи идей, заложенных К.И. Арнольдом, характеризуются новаторскими предложениями, направленными на пересмотр бухгалтерской доктрины. Кроме того, некоторые ученые (в частности, Ф.В. Езерский) критиковали двойную бухгалтерию. По мнению Езерского, «двойной системе нельзя дать другого характера, другого названия, как системы воровской. Это не литературно, не учтиво, но правдиво». Расправившись с двойной итальянской системой, он спешит прославить свое детище - тройную русскую. Однако значение идей, заложенных в русской бухгалтерии, было не в том, что она отменяла двойную запись или являлась новой формой последней, а в том, что она, значительно опережая свое время, выдвигала перед учетом ряд новых целей, которые не могли быть решены старыми традиционными бухгалтерскими методами. Также Езерский попытался решить главную задачу управления: отслеживать в реальном времени успешность работы предприятия. IV этап (начало - конец XX в.) История бюджетирования в СССР органически продолжила традиции старой дореволюционной России. Переход к социализму, помимо упрощения учетной техники, имел для бюджетирования три главных следствия: - сферой применения бюджетирования было признано все народное хозяйство. Взгляд А.М. Галагана, имевший ранее широкое признание, согласно которому предмет счетоведения ограничен единичным предприятием, был осужден; - параллельное существование двух дисциплин - счетоведения (как теории бухгалтерского учета) и счетоводства (практического применения принципов счетоведения) - признано нежелательным; - двойная запись стала рассматриваться как метод, как прием учета, а не как объективно действующий закон. Прообразом бюджетирования при социализме был хозрасчет - система экономических отношений, возникающая в процессе социалистического воспроизводства между обществом в целом и отдельными его производственными звеньями (предприятиями), а также между самими подразделениями по поводу общественно необходимых затрат труда и распределения чистого дохода предприятий. Хозрасчет основывался на принципах хозяйственной самостоятельности предприятий, материальной заинтересованности коллективов и каждого отдельного работника в результатах своей хозяйственной деятельности, материальной ответственности за эти результаты, контроля рублем. Утверждение о единстве различных видов учета было основано на требованиях XVI партийной конференции об установлении единства бухгалтерского, оперативного и статистического учета. Тем не менее, попытка создания теории и практики единого учета оказалась несостоятельной: в теоретическом аспекте это приводило к написанию многотомных книг, а в практическом - к уничтожению лучших людских ресурсов, тесно связанных с бухучетом. Однако, несмотря на это, за годы советской власти в развитии учета были достигнуты впечатляющие результаты: созданы методологические концепции учета, унифицирован план счетов и типизированы формы отчетности, разработано учение о нормировании баланса, спроектированы и получили повсеместное распространение новые формы счетоводства. Но при этом в советские годы произошла заметная деформация учетных принципов. Анализ хозяйственной деятельности был оторван от бухгалтерского учета и лишен главного - исследования финансового положения предприятия, а аналитический инструментарий ничем не мог помочь принятию действенных управленческих решений. V этап (с конца XX в. по настоящее время) Изучение развития бюджетирования в России показывает, что в большинстве своем руководители предприятий все еще не владеют философией бюджетирования и относятся скептически к полезности такого подхода в российских условиях. В связи с этим необходимо рассмотреть особенности развития бюджетного планирования в России [6]. Короткая история становления бюджетирования как технологии менеджмента в российских компаниях прошла несколько этапов. - Интенсивное использование модного слова - «бюджетирование» - и подготовка документов под названием «бюджет», не имеющих ничего общего с действительными задачами бюджетирования. На этом этапе предприятия в основном пытались привлечь финансовые ресурсы западных кредиторов и инвесторов. В подавляющем большинстве случаев из этого ничего не вышло, кредиторы и инвесторы быстро разобрались, что представляемые материалы никакой содержательной нагрузки не несли и полагаться на внутреннюю отчетность нельзя. В определенной степени это дискредитировало идею бюджетирования также среди руководителей предприятий. На практике возникали самые затейливые схемы бюджетирования (так, на одном весьма известном крупном предприятии умудрились соединить в одной форме бюджет доходов и расходов с бюджетом движения денежных средств). Главная проблема заключалась в отсутствии у менеджеров четкого понимания, для чего действительно нужно бюджетирование и какие цели они хотят достигнуть. Но это непонимание стремительно уходило в прошлое. - Выход на рынок российского консалтинга услуг по постановке бюджетирования. Данные услуги характеризовались различным качеством и временем подготовки: от разработки системы бюджетов за несколько часов до создания полноценного документа. Между тем руководство предприятий принимало минимальное участие в выполнении этих работ. - Осознание многими руководителями предприятий полезности бюджетирования как инструмента стратегического и текущего управления своим бизнесом, без которого достижение серьезных конкурентных преимуществ на рынке возможно лишь по случайному стечению обстоятельств. Наряду с привлечением специализированных фирм, динамично развивающиеся предприятия начали сами осваивать технологию бюджетирования и готовить соответствующие документы. Для российского предпринимательства продолжают оставаться актуальными следующие вопросы, на которые обычно отвечает бюджетирование: - прогнозирование финансовых результатов хозяйственной деятельности, финансовой состоятельности отдельных видов деятельности и продуктов, установление целевых показателей эффективности деятельности и лимитов затрат ресурсов; - определение наиболее предпочтительных для дальнейшего развития организации бизнес-прое-ктов, экономическое обоснование бизнес-проектов, а также решений об уровнях их финансирования из внутренних и внешних источников; - анализ эффективности работы различных структурных подразделений, контроль за правильностью решений, принимаемых руководителями структурных единиц. Следствием выполненной работы явилось отражение исторического аспекта развития бюджетирования в зарубежной и российской экономике. Отражение генезиса развития бюджетирования помогает его современному детерминированию.
1. Zolotarev, S. N. Zarubezhnyy opyt byudzhetirovaniya kak metoda finansovogo planirovaniya / S.N. Zolotarev // Finansy. -2009. - № 1. -S. 69-70.
2. Karpov, A. E. Byudzhetirovanie kak instrument upravleniya / A.E. Karpov. - 2-e izd. - M.: Rezul'tat i kachestvo, 2005. - 379 s.
3. Yuzvovich, L. I. Mezhdunarodnyy opyt vnedreniya byudzhetirovaniya, orientirovannogo na rezul'tat / L. I. Yuzvovich, E. Yu. Valova // Finansy i kredit. -2010. - № 21. -S. 61-65.
4. Popova, L. V. Byudzhetirovanie na mikro- i makrourovne: uchebnoe posobie / L.V. Popova, V.A. Konstantinov. - M.: DIS, 2009. - 281 s.
5. Sokolov, Ya.V. Buhgalterskiy uchet ot istokov do nashih dney: uchebnoe posobie dlya vuzov / Ya.V. Sokolov.- M.: Audit: YuNITI, 2006.- 638 s.
6. Elektronnyy resurs (Internet) http://www.cis2000.ru/cisBudgetingTwo/HandbookI.shtml.
